Hiç şüphesiz ki kapatmak üzere olduğumuz
2018 yılının en önemli olaylarından birisi, döviz kurlarında ki hızlı yükselme,
buna bağlı olarak oluşan maliyet enflasyonu kaynaklı fiyat artışları olmuştur. Pek
çok firma hızlı gelişen süreçte maliyet ayarlaması yapmak zorunda kalmış hatta
bazı firmalar kısa bir sürede olsa ürünlerine fiyat dahi oluşturamamıştır.
Döviz fiyatlarına dayalı fiyat
oluşumlarının gözlemlendiği sektörlerde faturanın düzenlendiği ve ödemenin daha
sonra olduğu durumlarda kur farkı faturaları gündeme gelmektedir.
Vergi İdaresi Kur farkı faturalarını KDV ye dahil etmektedir. Vergi İdaresi,
bu görüşünü Katma Değer Vergisi
Kanunu'nun "Matraha Dahil Olan Unsurlar" başlıklı 24 üncü maddesinde
yer alan "gibi" ibaresinin kur farklarını da kapsadığı görüşünde dayandırmaktadır.
Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nin aşağıda yer verilen ilgili
bölümlerinde ifade etmektedir:
- ”Matrah,
Nispet ve İndirim” başlıklı 3’üncü bölümünün, ”A- Matrah, 5.
Matraha Dahil Olan Unsurlar” başlığı altında düzenlenen ”5.3. Kur
Farkları” alt başlıklı bölümünde:
“Bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edildiği işlemlerde, bedelin kısmen veya tamamen vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihten sonra ödenmesi halinde, satıcı lehine ortaya çıkan kur farkı esas itibarıyla vade farkı mahiyetinde olduğundan, matrahın bir unsuru olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.Buna göre, teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında ortaya çıkan lehte kur farkı için satıcı tarafından fatura düzenlenmek ve faturada gösterilen kur farkına, teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle katma değer vergisi hesaplanır.Bedelin tahsil edildiği tarihte alıcı lehine kur farkı oluşması halinde, kur farkı tutarı üzerinden alıcı tarafından satıcıya bir fatura düzenlenerek, teslim ve hizmetin yapıldığı tarihteki oran üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerekmektedir.” - ”B.
Oran 1.2. Vade Farkı, Kur Farkı ve Matrahta Değişikliğe Yol Açan
İşlemlerde Katma Değer Vergisi Oranı” başlığı altında düzenlenen ”1.2.2.
Kur Farkları” alt başlıklı bölümünde:
“Teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında ortaya çıkan lehte kur farkı için satıcı tarafından faturada gösterilen kur farkına, teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle katma değer vergisi hesaplanır.Bedelin tahsil edildiği tarihte alıcı lehine kur farkı oluşması halinde, kur farkı tutarı üzerinden alıcı tarafından, teslim ve hizmetin yapıldığı tarihteki oran üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerekmektedir.”
Vergi yargısının konu hakkındaki bazı
yargı kararlarında KDV kanununda kur farklarının KDV'ye tabi olacağına dair
açık bir belirlemenin olmadığı; “gibi” ibaresinin kur farklarının kapsamayacağı
gerekçeleri ile yapılan tarhiyatları kaldırdığı görülmektedir. Ancak münferit
olan bu karalarda İçtihadı birleştirme kararlarına dönüşmemiştir.
Vergi Yargısında ki son durum ise
biraz çelişkilidir.
Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nin Matrah,
Nispet ve İndirim” başlıklı 3’üncü bölümünün, ”A- Matrah, 5. Matraha
Dahil Olan Unsurlar” başlığı altında düzenlenen ”5.3. Kur Farkları”
alt başlıklı bölümü ile ”B. Oran 1.2. Vade Farkı, Kur Farkı ve
Matrahta Değişikliğe Yol Açan İşlemlerde Katma Değer Vergisi Oranı” başlığı
altında düzenlenen ”1.2.2. Kur Farkları” alt başlıklı bölümlerinin
iptali istemiyle Danıştay 4. Dairesinde açılan dava da açılan Danıştay 4.
Dairesi 18 Mayıs 2017 tarihli ve E:2014/4834, K:2017/4605 sayılı Kararı ile
iptal isteminin reddi yönünde karar vermiştir.
Davacı tarafından açılan Danıştay 4. Dairesi 18 Mayıs 2017 tarihli ve
E:2014/4834, K:2017/4605 sayılı Kararı temyize götürülmüştür. Danıştay Vergi
Dava Daireleri Kurulu ise E:2017/548, K:2017/606 sayılı Karar’ında;
ü
Teslim ve hizmet işlemlerinin karşılığını teşkil eden bedel kavramı kanunda
açıkça tanımlandıktan sonra, bedel kapsamında kabul edilmeyen; ancak matraha
dahil edilmesi gereken gelir unsurlarının sayıldığı Kanunun 24’üncü maddesinin
(c) fıkrasında, kur farkına yer verilmediği,
ü
Maddede yer alan “gibi” ifadesi, maddede sayılan matraha dahil unsurlara
nitelik olarak benzeyen diğer gelirleri kapsaması amacıyla kullanıldığından,
kur farkının, bu kapsamda değerlendirilip değerlendirilemeyeceğinin ortaya
konulması gerektiği,
ü
Dövizli işlemler sonrasında mal teslimi veya hizmet ifasında bulunan kişi
tarafından her zaman ilave bir bedel elde edilmesi mümkün olmadığından ve döviz
kurunun düşmesi halinde alıcı lehine bir durum oluştuğundan kur farkı, niteliği
itibarıyla maddede sayılan diğer gelir unsurlarından farklılık arz
ettiği,
ü
Kanunun 24’üncü maddesinde yer alan “gibi” ifadesinden yola çıkılarak kur
farkının vade farkı mahiyetinde olduğu kabul edilmek suretiyle katma değer
vergisi matrahına dahil edilmesi, hukuk devletinin unsurlarından biri olan
hukuki belirlilik ilkesiyle bağdaşmadığı gibi dava konusu Tebliğ ile katma
değer vergisi matrahına ilişkin hükümlerin yorum yoluyla genişletilmesi,
vergilendirmenin temel öğelerinin kanunla belirlenmesi gerekliliğini de
kapsayan verginin kanuniliği ilkesine de aykırılık oluşturduğu,
ü
Bu durumda, Katma Değer Vergisi Kanununun 26’ncı maddesi de dikkate
alındığında, mal veya hizmetin karşılığını teşkil eden bedelin döviz ile
hesaplanması halinde döviz, malın teslimi veya hizmetin yapılması ile
gerçekleşen vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihteki cari kur üzerinden
Türk parasına çevrilerek, bu yolla bulunan tutar katma değer vergisinin
matrahını oluşturacak olup bedelin farklı zamanlarda ödenmesi nedeniyle zaman
içinde oluşabilecek kur farklarının matraha ilave edilmesinin mümkün
olmadığı,
ü
Öte yandan, Katma Değer Vergisi Kanununun 21’inci maddesinde, ithalatta
verginin matrahına dahil olan unsurlar arasında kur farkı açıkça sayılmasına
rağmen 24’üncü maddesinde matraha dahil olan unsurlar arasında kur farkına yer
verilmemiş olması da kanun koyucunun, ithalat dışındaki işlemlerde kur farkının
katma değer vergisi matrahına dahil edilmesini amaçlamadığını gösterdiği!"
gerekçeleri ile temyiz istemini kabul ederek, Danıştay 4. Dairesi’nin,
18.5.2017 gün ve E:2014/4834, K:2017/4605 sayılı Kararı’nın bozulmasına karar
vermiştir.
Danıştay 4. Dairesinin
temyiz kararına karşı ısrar edip etmeyeceği ileriki zamanlarda belli olacaktır.
Her ne kadar da DVDDK Kararı
içtihadı birleştirme kararı niteliğinde olmadığı için derece mahkemelerini ve
Danıştay Dairelerini bağlayıcı niteliği olmasa da birinci derece mahkemelerce
karar sürecinde referans noktasında önemlidir. Vergi İdaresinin gelişen bu
süreci takip edip kanun düzeyinde yasal düzenleme yapılmasını sağlamalıdır. Aksi
halde kur farkının KDV’ye tabi olduğuna yönelik yapılacak tarhiyatların vergi
yargısında iptali karalarının çoğalacağı aşikardır.
